Les rouages de la nouvelle taxe sur les services numériques au Canada

Le gouvernement du Canada a présenté la tant attendue Loi sur la taxe sur les services numériques (la « Loi ») au Parlement le 30 novembre 2023 dans le cadre du projet de loi C-59. Dans nos Bulletins Blakes antérieurs intitulés Propositions législatives du 4 août 2023 : Présentation de certaines mesures fiscales et Budget fédéral 2021 – Présentation de certaines mesures fiscales, nous avions fait un survol de ce en quoi consisterait la taxe sur les services numériques (la « TSN »). Dans le présent bulletin, nous donnons des précisions sur la façon dont les contribuables concernés devraient calculer leur obligation au titre de la TSN, dont le taux devrait être de 3 %, alors que nous avançons petit à petit vers une date de mise en œuvre.

Dans le budget fédéral de 2024 publié récemment, le gouvernement a réitéré son intention de mettre en œuvre la TSN cette année, mais il ne fournit aucun autre détail à ce sujet. Bien que la Loi ne soit pas encore en vigueur, il est prévu que la TSN, pour la première année d’application, s’appliquera rétroactivement aux revenus gagnés en date du 1^er janvier 2022, de sorte qu’elle sera payable pour deux années de plus que l’année qui sera en cours. Le taux d’imposition pour les années 2022 et 2023 sera fixé par règlement et pourrait être différent de celui de 3 % établi pour les années d’application subséquentes; le gouvernement n’a toutefois pas indiqué explicitement s’il envisageait de fixer un taux différent ou non pour ces périodes (il convient de noter que les propositions législatives comprises dans le projet de loi C-59 prévoient un taux de 3 % pour ces années d’application également).

Seuil de revenu global – 750 M€

Le premier critère d’assujettissement à la TSN est que le revenu du contribuable ou du groupe consolidé à l’égard duquel le contribuable est une entité constitutive (le « groupe consolidé du contribuable ») doit être d’au moins 750 M€ pour un exercice qui s’est terminé au cours de l’année civile précédente.

En règle générale, un groupe consolidé désigne un groupe d’entités qui sont tenues d’établir des états financiers consolidés selon des principes comptables acceptables ou qui le seraient si des participations dans l’entité mère ultime étaient inscrites à la cote d’une bourse de valeurs qui exigent le recours à des principes comptables acceptables.

Revenu canadien de services numériques – 20 M$ CA

Le deuxième critère d’assujettissement à la TSN est que le revenu canadien de services numériques (« RCSN ») du contribuable ou du groupe consolidé doit dépasser 20 M$ CA par année.

Le RCSN s’entend de la somme des quatre éléments suivants :

1. le revenu canadien provenant de services de marché en ligne;
2. le revenu canadien provenant de services de publicité en ligne;
3. le revenu canadien provenant de services de médias sociaux;
4. le revenu canadien provenant de données d’utilisateurs.

La question de savoir si un montant en particulier doit être inclus dans l’un ou l’autre de ces éléments n’est pas l’exercice le plus intuitif, sans parler du fait que chacun de ces éléments comporte des sous-éléments ou qu’il doive être attribuable au Canada pour être compris dans le calcul du RCSN. Nous décrivons chacun de ces éléments et sous-éléments plus en détail ci-après.

1. Revenu provenant de services de marché en ligne

Un « marché en ligne » désigne une interface numérique qui permet aux utilisateurs d’interagir avec d’autres utilisateurs et qui facilite la fourniture de produits ou de services, y compris du contenu numérique, entre ces utilisateurs. Un marché en ligne ne s’entend pas d’une interface numérique : 

• qui a un seul fournisseur de tels biens ou services (comme un détaillant qui vendrait ses produits directement aux clients); ou
• dont l’objet principal consiste à, selon le cas, fournir des services de paiement en facilitant le transfert électronique de fonds; fournir des avances, octroyer du crédit ou prêter de l’argent; ou faciliter la fourniture d’effets financiers (comme les entreprises de traitement de cartes de crédit, les fournisseurs de crédit et les plateformes de négociation de placements).

Le « revenu provenant de services de marché en ligne » s’entend du revenu qui provient :

• de l’octroi d’accès au marché en ligne ou de son utilisation (comme les frais d’abonnement ou les frais à l’utilisation);
• des commissions et d’autres frais relatifs à la facilitation d’une fourniture entre des utilisateurs du marché en ligne et à des services accessoires à cette fourniture (comme les commissions sur opérations et les frais d’un service de paiement);
• de la prestation de services supérieurs et de services de liste de préférences (comme une liste de biens et de services qui sont destinés à la vente sur le marché en ligne, mais pas des publicités qui contiennent des liens vers des sites Web de tiers) ainsi que de la fourniture d’autres améliorations optionnelles à la fonction de base, ou de changements aux modalités commerciales habituelles, des services offerts relativement au marché en ligne (comme les revenus tirés de programmes de fidélisation ou de l’accès à des offres spéciales).

Sont exclus du revenu provenant de services de marché en ligne d’un contribuable les montants raisonnables provenant de la prestation de services de stockage ou d’expédition, ainsi que ceux provenant d’un autre membre du groupe consolidé du contribuable.

Attribuable au Canada?

En outre, un contribuable doit déterminer le montant du revenu qu’il a tiré de services de marché en ligne considéré comme attribuable au Canada (le « revenu canadien provenant de services de marché en ligne »). Pour ce faire, il doit répartir le revenu provenant de services de marché en ligne qu’il a gagné selon trois sous-éléments, lesquels sont décrits ci-après.

Premier sous-élément : Revenu provenant de la fourniture de services au Canada

Le premier sous-élément du revenu canadien provenant de services de marché en ligne consiste en le revenu tiré de la fourniture, entre les utilisateurs d’un marché en ligne, d’un service :

• soit physiquement exécuté et reçu au Canada; 
• soit relativement à un bien immobilier situé au Canada;
• soit relativement à un bien meuble corporel qui est normalement situé au Canada et qui est situé au Canada au moment de la prestation du service.

Le montant correspondant à ce sous-élément du revenu provenant de services de marché en ligne est inclus à 100 % dans le calcul du revenu canadien provenant de services de marché en ligne.

Deuxième sous-élément : Revenu provenant de la fourniture de biens et de certains services

Le deuxième sous-élément du revenu canadien provenant de services de marché en ligne consiste pour l’essentiel en le revenu provenant de services de marché en ligne gagné relativement à la fourniture de biens entre les utilisateurs d’un marché en ligne. Ce sous-élément comprend également le revenu tiré de services qui sont physiquement exécutés et reçus dans des pays différents et de services exécutés à l’égard de biens meubles corporels qui sont situés dans un pays différent de celui où ils sont normalement situés. Ce revenu est réparti comme suit :

• si le fournisseur et l’acheteur sont tous deux situés au Canada au moment de la fourniture, 100 % du revenu tiré de cette fourniture sont inclus dans le calcul du revenu canadien provenant de services de marché en ligne;
• si un seul fournisseur ou acheteur est situé au Canada au moment de la fourniture, 50 % du revenu tiré de cette fourniture sont inclus dans le calcul du revenu canadien provenant de services de marché en ligne; 
• il n’y a pas d’inclusion si le fournisseur et l’acheteur sont tous deux situés à l’extérieur du Canada au moment de la fourniture.

Aux fins du calcul du revenu canadien provenant de services de marché en ligne, l’emplacement d’un utilisateur n’est pas déterminé en fonction de l’emplacement en temps réel, mais plutôt de l’endroit où il se trouve normalement à ce moment. Le contribuable doit déterminer l’emplacement de l’utilisateur de façon raisonnable en se fondant sur divers renseignements sur ce dernier (comme l’adresse résidentielle de celui-ci ou l’adresse d’expédition, l’indicatif régional de son numéro de téléphone, les systèmes satellites ou son adresse IP).

Troisième sous-élément : Revenu non opérationnel

Le troisième sous-élément du revenu canadien provenant de services de marché en ligne consiste en le revenu qui ne se rapporte pas à une fourniture donnée entre utilisateurs (le « revenu non opérationnel »). Un revenu non opérationnel inclurait, par exemple, les frais d’abonnement exigés pour l’utilisation d’un marché en ligne. Étant donné que ce sous-élément ne dépend pas d’une fourniture réelle entre utilisateurs, la Loi fournit une formule de remplacement permettant de déterminer le montant du revenu non opérationnel qui est considéré comme attribuable au Canada.

La formule exige d’abord que le revenu non opérationnel global du contribuable et des autres membres de son groupe consolidé soit calculé comme suit :

revenu non opérationnel global x G/H, où : 

• G représente le nombre total d’utilisateurs, pour chaque fourniture effectuée entre utilisateurs du marché en ligne au cours de l’année civile, qui sont situés au Canada au moment de la fourniture;
• H représente le nombre total d’utilisateurs, pour chaque fourniture effectuée entre utilisateurs du marché en ligne au cours de l’année civile, dont l’emplacement est déterminable au moment de la fourniture.

Le résultat doit être inclus dans le calcul du revenu canadien provenant de services de marché en ligne.

Or, cette formule n’est pas très intuitive, car elle se fonde sur les renseignements relatifs aux opérations effectuées sur le marché en ligne concerné (et, plus particulièrement, sur l’emplacement des parties à ces opérations) pour calculer le revenu non opérationnel canadien imposable d’un contribuable.

Par exemple, supposons que 100 ventes entre utilisateurs ont été réalisées sur un marché en ligne donné au cours de l’année; et que le marché en ligne est en mesure de déterminer l’emplacement des deux utilisateurs dans 90 de ces 100 ventes; qu’il est en mesure de déterminer l’emplacement d’un seul des deux utilisateurs dans huit de ces ventes; puis qu’il n’est pas en mesure de déterminer l’emplacement de l’un ou l’autre des utilisateurs dans deux de ces ventes.

Supposons en outre que cinq de ces 100 ventes ont eu lieu entre des utilisateurs tous les deux situés au Canada, et que 10 de ces 100 ventes ont eu lieu entre un utilisateur situé au Canada et un utilisateur situé à l’extérieur du Canada.

Dans un tel scénario, G serait égal à 20; soit deux utilisateurs pour chacune des cinq ventes qui ont lieu entre des utilisateurs sont situés au Canada (2* 5 = 10), puis un utilisateur pour chacune des 10 ventes qui ont lieu entre un utilisateur situé au Canada et un utilisateur situé à l’extérieur du Canada (1* 10 = 10). H correspondrait à 188, puisque dans 90 des 100 ventes, il était possible de déterminer l’emplacement des deux utilisateurs (90* 2 = 180) et que dans huit des 100 ventes, il était possible de déterminer l’emplacement d’un utilisateur (1* 8 = 8). Le ratio correspondrait donc à 20/188, soit environ 10,6 %.

Par conséquent, 10,6 % du revenu non opérationnel global du contribuable serait assujetti à la TSN de 3 %.

2. Revenu provenant de services de publicité en ligne

Le « revenu provenant de services de publicité en ligne » s’entend du revenu qui provient de la facilitation par l’entremise d’une interface numérique de la parution d’une publicité en ligne ciblée, et de la fourniture d’un espace numérique destiné à une publicité en ligne ciblée.

Une « publicité en ligne ciblée » désigne la publicité (étant entendu que le contenu placé en évidence à des fins promotionnelles en fait partie) présentant toutes les caractéristiques suivantes : elle est constituée de contenu numérique; elle est affichée sur une interface numérique ou est transmise au moyen d’une telle interface; elle cible les utilisateurs en fonction de toute partie des données d’utilisateurs qui sont associées à ces derniers. Il peut s’agir, par exemple, de publicités fondées sur l’âge, le sexe, l’emplacement, l’historique de navigation ou l’historique d’achat d’un utilisateur.

Les publicités contextuelles qui ne ciblent pas les utilisateurs en fonction des données de l’utilisateur associées aux utilisateurs, mais qui sont mises en correspondance avec du contenu sur l’interface numérique, ne respecteraient pas la définition de « publicité en ligne ciblée ».

Le revenu provenant de services de publicité en ligne exclut toute source de revenu tirée des services de marché en ligne (afin d’éviter une double comptabilisation). À l’instar du revenu provenant de services de marché en ligne, le revenu provenant de services de publicité en ligne ne comprend pas le revenu gagné par un autre membre du groupe consolidé du contribuable. Enfin, le revenu provenant de services de publicité en ligne ne comprend pas tout paiement effectué par le contribuable ou un membre de son groupe consolidé à une autre entité si le paiement se rapporte à la publicité ciblée en ligne qui serait autrement inclus dans le revenu provenant de services de publicité en ligne de l’autre entité.

Par exemple, supposons qu’une entreprise retienne les services d’un « serveur publicitaire » pour diffuser des publicités ciblées sur différents sites Web, et que le serveur publicitaire remette une partie des frais au propriétaire du site Web chaque fois que la publicité est diffusée sur le site Web. Dans un tel scénario, la partie remise au propriétaire du site Web serait alors exclue du revenu provenant de services de publicité en ligne du serveur publicitaire et incluse dans le revenu provenant de services de publicité en ligne du propriétaire du site Web.

Pour déterminer le montant du revenu provenant de services de publicité en ligne considéré comme attribuable au Canada (le revenu canadien provenant de services de publicité en ligne), les contribuables doivent classer leur revenu provenant de services de publicité en ligne en deux sous-éléments.

Attribuable au Canada?

Premier sous-élément : Revenu attribuable à une occurrence d’affichage ou à une occurrence d’interaction

Le premier sous-élément du revenu canadien provenant de services de publicité en ligne consiste en le revenu directement attribuable à une occurrence d’affichage d’une publicité en ligne ciblée auprès d’un utilisateur, ou à une occurrence d’interaction d’un utilisateur avec une publicité en ligne ciblée, lorsque l’utilisateur est un utilisateur situé au Canada au moment de l’affichage ou de l’interaction. Ce revenu doit être inclus à 100 % dans le calcul du revenu canadien provenant de services de publicité en ligne.

Par exemple, si un moteur de recherche reçoit un montant pour chaque occurrence d’affichage d’une publicité en ligne ciblée auprès d’un utilisateur situé à Ottawa, ce montant doit être inclus en entier dans le calcul du revenu canadien provenant de services de publicité en ligne.

Aux fins du calcul du revenu canadien provenant de services de publicité en ligne, l’emplacement d’un utilisateur est fondé sur l’emplacement en temps réel.

Deuxième sous-élément : Revenu non attribuable à une occurrence

Le deuxième sous-élément du revenu canadien provenant de services de publicité en ligne consiste en le revenu qui n’est pas directement attribuable à une occurrence d’affichage d’une publicité en ligne ciblée auprès d’un utilisateur dont l’emplacement est déterminable, ou à une occurrence d’interaction d’un utilisateur dont l’emplacement est déterminable avec une publicité en ligne ciblée (le « revenu non attribuable à une occurrence »). Cela comprend les montants forfaitaires reçus pour les occurrences d’affichage d’une publicité en ligne ciblée auprès de nombreux utilisateurs.

À l’instar du sous-élément « revenu non opérationnel » du revenu canadien provenant de services de marché en ligne, la Loi fournit une formule de remplacement permettant de déterminer le montant du revenu non attribuable à une occurrence qui est considéré comme attribuable au Canada. Toutefois, contrairement à la formule à utiliser pour le calcul du revenu non opérationnel, lequel s’appuie sur un ratio unique pour l’année civile, le calcul du revenu non attribuable à une occurrence nécessite l’établissement de plusieurs ratios, soit un pour chaque publicité en ligne ciblée.

Tout d’abord, la formule exige de calculer le revenu non attribuable à une occurrence pour chaque publicité en ligne ciblée, et de multiplier le résultat par un ratio, D/E, où :

• D représente le nombre de fois pendant l’année civile où la publicité en ligne ciblée est affichée auprès d’un utilisateur qui est, au moment de l’affichage, un utilisateur situé au Canada;
• E représente le nombre de fois pendant l’année civile où la publicité en ligne ciblée est affichée auprès d’un utilisateur qui est, au moment de l’affichage, un utilisateur dont l’emplacement est déterminable.

Le revenu non attribuable à une occurrence pour chaque publicité en ligne ciblée, calculé au prorata comme il est décrit précédemment, est ensuite additionné afin de déterminer le montant total du revenu non attribuable à une occurrence qui doit être inclus dans le calcul du revenu canadien provenant de services de publicité en ligne.

3. Revenu provenant de services de médias sociaux

Le « revenu provenant de services de médias sociaux » s’entend du revenu qui provient :

• de l’octroi d’accès à la plateforme de médias sociaux ou de son utilisation (comme les frais d’abonnement ou les frais à l’utilisation);
• de la prestation de services supérieurs et d’autres améliorations optionnelles à la fonction de base (comme les frais associés à un abonnement supérieur);
• de la facilitation d’une interaction entre des utilisateurs, ou entre un utilisateur et du contenu numérique généré par d’autres utilisateurs, sur la plateforme de médias sociaux (comme les frais associés à la consultation de contenu à accès restreint).

Aux fins du calcul du revenu provenant de services de médias sociaux, une « plateforme de médias sociaux » désigne une interface numérique dont l’objet principal est de permettre aux utilisateurs de trouver et d’interagir avec d’autres utilisateurs ou avec du contenu numérique généré par d’autres utilisateurs. Étant donné qu’un utilisateur est généralement défini comme une personne physique ou une entité qui interagit avec une interface numérique, à l’exclusion de l’exploitant de l’interface numérique ou du groupe consolidé de l’exploitant, le revenu tiré du contenu généré par une plateforme de médias sociaux ne serait pas inclus dans le revenu provenant de services de médias sociaux.

Le revenu provenant de services de médias sociaux exclut toute source de revenu tirée de services de marché en ligne ou de services de publicité en ligne. Il exclut également le revenu gagné par un autre membre du groupe consolidé du contribuable. Le revenu provenant de services de médias sociaux ne comprend pas non plus le revenu provenant de la prestation de services de communication privés (comprenant toute combinaison des appels vidéo, des appels vocaux, des courriels et de la messagerie instantanée), si l’unique but de la plateforme est de fournir ces services.

Le calcul du revenu canadien provenant de services de médias sociaux est semblable à celui du revenu non attribuable à une occurrence décrit précédemment. Tout d’abord, un contribuable doit calculer son revenu provenant de services de médias sociaux pour chaque plateforme de médias sociaux, puis multiplier le résultat par un ratio, B/C, où :

• B représente le nombre total de comptes de médias sociaux sur la plateforme de médias sociaux auxquels accède (c.-à-d. en y ouvrant une session), à un moment donné au cours de l’année civile un utilisateur qui est, à ce moment, un utilisateur situé au Canada;
• C représente le nombre total de comptes de médias sociaux sur la plateforme de médias sociaux auxquels accède, à un moment donné au cours de l’année civile un utilisateur qui est, à ce moment, un utilisateur dont l’emplacement est déterminable.

Le revenu provenant de services de médias sociaux tiré de chaque plateforme de médias sociaux, calculé au prorata comme il est décrit précédemment, est ensuite additionné afin de déterminer le montant total du revenu canadien provenant de services de médias sociaux.

Aux fins du calcul du revenu canadien provenant de services de médias sociaux, l’emplacement d’un utilisateur n’est pas déterminé en fonction de l’emplacement en temps réel, mais plutôt de l’endroit où il est normalement situé à ce moment.

4. Revenu provenant de données d’utilisateurs

Le dernier élément concerne le revenu provenant de données d’utilisateurs, lequel consiste en le revenu qui provient de la vente de données d’utilisateurs ou de l’octroi de l’accès aux données d’utilisateurs, si les données d’utilisateurs sont recueillies par le contribuable ou par un membre du groupe consolidé du contribuable auprès d’un marché en ligne, d’une plateforme de médias sociaux ou d’un moteur de recherche en ligne. Les « données d’utilisateurs » s’entendent au sens large de toute forme de représentation d’informations ou de concepts générés par l’effet de l’interaction d’un utilisateur avec une interface numérique ou recueillis par l’effet d’une telle interaction.

Le revenu provenant de données d’utilisateurs ne comprend pas le revenu tiré de toutes les autres sources de revenu imposable et ne comprend pas le revenu gagné par un autre membre du groupe consolidé du contribuable.

Pour déterminer le montant du revenu provenant de données d’utilisateurs qui est considéré comme attribuable au Canada (le « revenu canadien provenant de données d’utilisateurs »), les contribuables doivent répartir leur revenu provenant de données d’utilisateurs selon deux sous-éléments.

Attribuable au Canada?

Premier sous-élément : Revenu gagné relativement aux données d’utilisateurs d’un seul utilisateur

Le premier sous-élément du revenu canadien provenant de données d’utilisateurs comprend le revenu gagné relativement aux données d’utilisateurs d’un seul utilisateur qui est, au moment où ces données sont recueillies, un utilisateur situé au Canada. Ce sous-élément n’existe que lorsque la valeur des données d’utilisateurs peut être déterminée pour chaque utilisateur. Il doit être inclus à 100 % dans le calcul du revenu canadien provenant de données d’utilisateurs.

Aux fins du calcul du revenu canadien provenant de données d’utilisateurs, l’emplacement d’un utilisateur est déterminé en fonction de l’emplacement en temps réel.

Deuxième sous-élément : Revenu gagné relativement à un ensemble de données d’utilisateurs de plusieurs utilisateurs

Le deuxième sous-élément du revenu canadien provenant de données d’utilisateurs consiste en le revenu gagné relativement à un ensemble de données d’utilisateurs de plusieurs utilisateurs lorsque la valeur des données d’utilisateurs pour chacun des utilisateurs est inconnue.

Pour calculer le montant de ce sous-élément du revenu canadien provenant de données d’utilisateurs, un contribuable doit d’abord calculer le montant du revenu provenant de données d’utilisateurs qui ne se rapporte pas aux données d’utilisateurs d’un seul utilisateur dont l’emplacement est déterminable (le « revenu gagné relativement à un ensemble de données d’utilisateurs de plusieurs utilisateurs »), et multiplier le résultat par un ratio, D/E, où :

• D représente le nombre d’utilisateurs auxquels se rapporte l’ensemble des données d’utilisateurs qui sont, au moment où ces données sont recueillies, des utilisateurs situés au Canada;
• E représente le nombre d’utilisateurs auxquels se rapporte l’ensemble des données d’utilisateurs qui sont, au moment où ces données sont recueillies, des utilisateurs dont l’emplacement est déterminable.

Le revenu gagné relativement à un ensemble de données d’utilisateurs de plusieurs utilisateurs pour chaque ensemble de données d’utilisateurs, calculé au prorata comme il est décrit précédemment, est ensuite additionné pour déterminer le montant total du revenu gagné relativement à un ensemble de données d’utilisateurs de plusieurs utilisateurs qui doit être inclus dans le calcul du revenu canadien provenant de données d’utilisateurs. 

Administration de la TSN

Seul un RCSN supérieur à 20 M$ CA ou, si plusieurs entités du groupe consolidé du contribuable gagnent un RCSN, un montant calculé au prorata en fonction de la proportion du RCSN total du groupe qui a été gagnée par le contribuable, est assujetti à la TSN. Les déclarations annuelles au titre de la TSN et le paiement exigible doivent être effectués au plus tard le 30 juin de l’année civile suivante.

Bien que le seuil d’imposition pour le RCSN soit fixé à 20 M$ CA, un contribuable est tenu de s’inscrire dès que son RCSN (ou celui de son groupe consolidé) dépasse 10 M$ CA. Les contribuables qui atteignent le seuil d’inscription doivent présenter une demande d’inscription au plus tard le 31 janvier suivant l’année d’application.

Les membres d’un groupe consolidé peuvent choisir de déclarer la TSN par l’intermédiaire d’une seule entité. Si ce choix est fait pour une année donnée, l’entité désignée doit assurer la conformité au régime de la TSN pour le compte de tous les membres qui ont fait ce choix pour l’année en question.

Pour en savoir davantage, communiquez avec :

ou un autre membre de notre groupe Fiscalité.